Mehmet Bingöl [email protected]

Bankalardaki maaş promosyon protokollerinin enflasyon muhasebesi karşısındaki durumu

Gelir İdaresi Başkanlığı 1/11/2024 tarihinde enflasyon düzeltmesi uygulamasına ilişkin açıklamaların yer aldığı bir sirküler yayımlanmıştır. (VUK-176/2024-14/Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması-18)

Bu sirkülerde “peşin ödenen giderler hesabının” enflasyon muhasebesindeki durumuna ilişkin verilen bir örnek1, Bankalar açısından da “3-5 yıllık maaş protokolleri” çerçevesinde yapılan peşin ödemelerin bu kapsamda olup olmadığı tartışmasını ortaya çıkarmıştır.

Maaş protokol ödemeleri 3-5 yıl süreli olduğundan yapılan peşin ödeme tutarları enflasyon muhasebesi kurallarına göre “parasal olmayan değer” olarak kabul edilmekte ve yapılan endeksleme ile sözleşme başlangıcındaki bu tutar izleyen yıllarda arttırılarak gider kaydedilmektedir. Bilindiği üzere enflasyonun parasal kıymetlerde yarattığı değer azalışı, parasal olmayan kalemlerdeki endeksleme yöntemi ile tespit edilmektedir.

Bahse konu sirkülerden çıkarılan değerlendirmeye göre; peşin ödenen giderlere ait tutarların uygulamaya geçiş tarihi olan 31.12.2023 öncesinden doğan endeks farklarının vergi matrahlarında dikkate alınmayacağını sonucu çıkmaktadır. Bunun Bankalara etkisi bu endeksleme işleminden gelen gider yazma imkanıyla ortaya çıkan ve “ertelenmiş vergi aktifi” olarak muhasebeleştirilen vergi avantajının ortadan kalkması olmaktadır. Başka deyişle bankaların gelirlerinde azalma anlamına gelmektedir.

Bilindiği üzere Banka ve Finans kurumları enflasyon muhasebesi kapsamı dışında bırakılmıştı. Dolayısıyla diğer sektör firmalarından farklı olarak 2024 ve 2025 hesap dönemlerinde enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan net parasal zarar farklarının bankacılık sektöründe vergi matrahlarında dikkate alınamayacağı yasa hükmüne bağlanmıştır. 2

Anayasa hukuku açısından tartışmalı olan “bankaların kapsam dışında bırakılması” konusu ortadayken şimdi de yukarıda bahsedilen GİB Sirküleri ile parasal olmayan değer sayılan bir konuda bankaların gider kaydı ortadan kaldırılmaktadır.

Oysa 2023 sonu itibariyle endekslenmiş değerlerin amortismanı ve itfasının bu değerlerden yapılacağı aynı kanunda net bir şekilde hükme bağlanmıştır.

Vergi Usul Kanunu

“Mükerrer Madde 298

“A) Malî tablolarda yer alan parasal olmayan kıymetler aşağıdaki hükümlere göre enflasyon düzeltmesine tâbi tutulur.

“5. ………………

“Düzeltme sonucu bulunan tutarlar, izleyen dönemde enflasyon düzeltmesi yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın, izleyen dönemin başlangıç değerleri olarak dikkate alınır.”

Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği SIRA NO: 555 3

“Madde 29-

……………..

“(3) İzleyen hesap döneminde amortismanlar ve itfa payları, düzeltilmiş değerler üzerinden hesaplanmaya başlanır.”

Görüldüğü üzere enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kar/zararı doğrudan kurumlar vergisi matrahında dikkate alamayan bankaların, sabit kıymetlerini ve diğer duran varlıklarını enflasyona göre endekslenmiş değerler üzerinden gelecek dönemlere sâri bir şekilde gider yazabilecekleri hüküm altına alınmıştır.

Şimdi son yayımlanan sirküler ile “parasal olmayan kalem” mahiyetindeki peşin ödenen giderleri bunun dışında tutmak kanuna aykırılık teşkil etmektedir.

Oysa 555 sıra nolu V.U.K. tebliğinde; peşin ödenen giderler “parasal olmayan kalemler” arasında sayılmıştır. Dolayısı ile dönem sonu itibari ile söz konusu hesaplarda yer alan tutarların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir. Bu yönüyle amortismana tabi sabit kıymetlerden bir farkı bulunmamaktadır. Gerçekten de maaş ödeme sözleşmeleri hukuki nitelik olarak iki tarafa borç yükleyen sözleşmeler olup bankalar yönünden kurum çalışanlarının maaşlarını ödemeye aracılık etmeyi, kurumun ise banka üzerinden personellerine maaş ödemesi yapmayı taahhüt ettiği ve bu kapsamda bankaların promosyon ödemesi yaptığı karma bir sözleşme türüdür. Sözleşmede, tarafların bu ödemelere ilişkin karşılıklı hak ve yükümlülükleri, taahhütlerin süreleri ve ödenecek promosyon tutarı ve sözleşmenin feshi halinde promosyonun iadesinin koşulları yer almaktadır. Özetle, maaş ödeme sözleşmesi, bir hizmet ilişkisi kurarak bankanın belirli finansal hizmetleri sunmasını ve Kurumun çalışanlarına düzenli maaş ödemelerinin yapılmasına aracılık sağlamasını düzenleyen bir sözleşmedir. 2010/17 no.lu Başbakanlık Genelgesi uyarınca Banka tarafından, Kamu kurumları ile imzalan maaş ödemeleri sözleşmeler tahtında verilecek promosyon miktarının tamamının kamu personeline dağıtılması ise zorunludur. Hatta Kamu ve özel kuruluşlar ile bankalar arasında yapılan maaş ödeme protokolleri gereğince, bankalar tarafından söz konusu kuruluşlara veya personeline ayni veya nakdi olarak yapılan "promosyon" ödemelerinin gelir vergisi ve veraset ve intikal vergisi yönünden nasıl değerlendirileceği hususu da 20/11/2008 tarih ve Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu-4/2008-1 sayılı GİB sirküleri ile belirlenmiştir. Görüldüğü üzere yapılan bu sözleşmeler uyarınca bankaların yaptığı promosyon ödemesi bankalar açısından “sözleşmesel bir hak” çerçevesinde yapılan bir peşin ödeme olup sözleşme süresine göre ilgili dönemlerde gider kaydedilmektedir.

Tabii amortismana tabi bir sabit kıymet iktisabı da esas itibariyle peşin olarak yapılmış bir harcamadır. İşletmelerde 1 yıldan uzun ömürlü bir sabit kıymet edinildiği zaman bir fon çıkışı olur. Bu fon çıkışı, başka deyişle yapılan bu harcama, satın alma yılında bir defada gider yazılmak suretiyle sonuç hesaplarına intikal ettirilmez. İşte amortisman, bu yönüyle sabit kıymetin satın alındığı dönemde sonuç hesaplarına aktarılamayan alış değerinin kullanım yıllarına dağıtılarak gider yazılması işlemidir. Faydası yıllara sâri olan sabit kıymete ilişkin ödemenin ilgili yıllarda gider yazılmasıdır. 4

Maaş bütçesi protokollerine göre yapılan promosyon ödemeleri de yıllara yaygın olarak faydalanılan bir harcamadır. Görüldüğü üzere maaş sözleşmeleri; klasik “peşin ödenen giderler” kavramından da farklı karakterde olup, amortismana veya itfaya tabi diğer duran varlıklara benzemekte ve özellikle enflasyon muhasebesi açısında ise tamamen aynı niteliği haiz bulunmaktadır.

Sonuç olarak amortismana tabi değerlerde düzeltilmiş değerlerden amortisman ayrılırken yine yıllara sâri 3-5 yılık sözleşmelere istinaden yapılan maaş promosyonu ödemelerinde enflasyon düzeltmesi yapılamamasının izahı yoktur. Dolayısıyla 1/11/2024 tarihinde yayımlanan 176 sayılı sirkülerdeki “Diğer taraftan, örnekteki gider hesaplarına aktarılan düzeltme farkı 2023 hesap döneminden kaynaklandığı için gider olarak dikkate alınmayacak, beyannamede kanunen kabul edilmeyen giderler kısmında gösterilecektir.” ibaresinin kanuni dayanaktan yoksun olduğunu ifade etmek mümkündür.

1 176 sayılı VUK Sirküleri, “10.2. Gelecek dönemlere ait giderler, Örnek 9”

2 7491 sayılı kanunun 17’nci maddesiyle V.U.K.’un Geçici 33. Maddesine eklenen fıkra; Yürürlük: 28.12.2023

3 R.G.: 30 Aralık 2023 Sayı: 32415 (2. Mükerrer)

4 Yılmaz Özbalcı, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları, sh. 791, Ankara, 2010